Recaracterización de operaciones, cláusula antiabuso

Por Alejandro Ramírez R.

Como es de conocimiento de nuestros lectores, nuestro sistema tributario es autoaplicativo, esto quiere decir que los contribuyentes deben de determinar y calcular sus impuestos y enterarlos al fisco federal; para esto los contribuyentes deben interpretar las disposiciones fiscales y determinar sus ingresos acumulables, deducciones autorizadas, acreditamientos que les sean aplicables, entre otros conceptos.

La interpretación de las diversas disposiciones fiscales a lo largo del tiempo ha generado discrepancias entre los contribuyentes y las autoridades hacendarias, que en la mayoría de los casos tales discrepancias se terminan resolviendo en los tribunales y en última instancia en la Suprema Corte de la Justicia de la Nación.

Si bien existen diferencias de interpretación entre los contribuyentes y la autoridad fiscal, también es cierto, que ha habido contribuyentes que han abusado de ciertas figuras jurídicas que las diversas leyes permiten para poder disminuir su base tributaria y así pagar menos impuestos. 

En la reforma fiscal para el ejercicio 2020, el poder ejecutivo en su exposición de motivos, señaló la necesidad de implementar e incluir en nuestra legislación fiscal una cláusula antiabuso, la cual permita a la autoridad fiscal poder determinar si las transacciones y/u operaciones realizadas por los contribuyentes cuentan con razón de negocios y sustancia económica para poder llevar a cabo dichas transacciones y que no solamente es la elaboración de una serie de mecanismos legales para poder obtener un beneficio fiscal. 

Esta reforma deriva de las recomendaciones que ha emitido la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE) para efectos de que los países miembros puedan contrarrestar la erosión a la base fiscal y la transferencia de utilidades a países con baja imposición tributaria. En ese sentido y derivado de varias de esas recomendaciones, es que nace la reforma fiscal comentada.

Ahora bien, ya plasmados los antecedentes y los motivos por los cuales se llevó a cabo la reforma, a continuación señalamos a nuestro lectores en qué consiste el contenido del artículo 5-A del Código Fiscal de la Federación; como se mencionó en la exposición de motivos, la intención de incorporar dicho artículo es establecer reglas para determinar si los contribuyentes mediante operaciones legales realizan transacciones con la única finalidad de obtener un beneficio fiscal y que no sean transacciones que mejoren la operatividad de los negocios, que generen mayores ingresos u optimicen costos.

En ese sentido, el Servicio de Administración Tributaria (SAT) podrá presumir en el ejercicio de sus facultades de revisión (auditoría, revisión de gabinete, etc.), si los actos jurídicos que realicen los contribuyentes carecen o no de razón de negocios, en caso de que la autoridad presuma que carecen de razón de negocios o que el beneficio económico razonablemente esperado es menor al beneficio fiscal, la autoridad podrá recaracterizar las operaciones, esto es, determinar que a través de un menor número de actos jurídicos se puede alcanzar el mismo fin que el contribuyente señala que se persiguió y que el efecto fiscal de estos sea el más gravoso.

Esta reforma fiscal pareciera que le otorga a la autoridad fiscal facultades adicionales para poder desconocer operaciones que realicen los contribuyentes, sin embargo, al momento en que la autoridad señale que a su juicio existen operaciones que se tendrían que recaracterizar, la autoridad fiscal tendrá que fundamentar y motivar las razones legales y fiscales, por las que considera que no existe razón de negocios y que el beneficio económico razonablemente esperado es inferior al beneficio, por consecuencia, no es algo sencillo para la autoridad fiscal de determinar.

Ahora bien, el mismo artículo señala que la autoridad fiscal deberá de presentar ante un órgano colegiado integrado por funcionarios de Secretaría de Hacienda y Crédito Público (SHCP) y del SAT, para efectos que ellos analizan si es válido la aplicación del artículo 5-A y que se deberán de recaracterizar las operaciones, esto antes de la emisión de la última acta parcial, oficio de observaciones o resolución provisional, para efectos de que los contribuyentes pueda presentar documentación para poder desvirtuar lo que señala la autoridad.

Una de las problemáticas que derivan de esta reforma, es que el mencionado órgano colegiado está conformado por funcionarios de la SHCP y del SAT, por lo que parecería estar cargado a favor de la autoridad; adicionalmente, este órgano deberá determinar si las operaciones carecen o no de razón de negocios o determinar si el beneficio económico razonablemente esperado es inferior al beneficio fiscal. En ese sentido, estarían evaluando operaciones de todas las industrias que operan en México, por lo que no se incluyen expertos en cada industria en dicho órgano colegiado que puede opinar de manera objetiva que las operaciones que se realizan en cada tipo de industria tienen la validez suficiente ya que el sector posiblemente así lo determine. En consecuencia, la interpretación de dicho órgano pudiera estar sesgada ya que solo se vería el efecto fiscal y no el operativo conforme cada industria, lo cual a nuestro juicio es de suma importancia.

Si bien es cierto en el artículo 5-A del Código Fiscal de la Federación se señalan las definiciones de “razón de negocios, “beneficio fiscal” y “beneficio económico razonablemente esperado”, dichas definiciones son ambiguas y no lo suficientemente claras, por lo que en caso de alguna revisión por parte de la autoridad valdría la pena analizar cómo van a fundamentar o demostrar la aplicación de artículo 5-A y poder recaracterizar operaciones.

A nuestros lectores les recomendamos analizar las operaciones de sus empresas o sus clientes, en especial aquellas operaciones extraordinarias y que pudieran ser algún foco rojo para la autoridad. También les recomendamos documentar perfectamente todas y cada una de las operaciones y tener todos los elementos operativos para demostrar que dichas operaciones son operativas y que generan beneficios económicos a las empresas.

Artículo elaborado por el C.P.C. y M.I. Alejandro Ramírez R., actual presidente de la Academia Chihuahuense de Estudios Fiscales, A.C., representa su opinión.