Inconstitucionalidad del artículo 29-A del Código Fiscal Federal

Por Eugenio Francisco Sáenz Rohana.

Inconstitucionalidad de la limitante establecida en el cuarto párrafo del artículo 29-A del Código Fiscal de la Federación.

Como recordarán, el artículo 29-A del Código Fiscal de la Federación (CFF) establecía la posibilidad de cancelar los Comprobantes Fiscales Digitales por Internet (CFDI) siempre y cuando la persona a favor de quien se expidan acepte su cancelación.

No obstante, el 12 de noviembre del 2021 se publicó en el Diario Oficial de la Federación el Decreto por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones de la Ley del Impuesto sobre la Renta, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios, de la Ley Federal del Impuesto sobre Automóviles Nuevos, del Código Fiscal de la Federación y otros ordenamientos, entre las que se reformaron los artículos 29-A, párrafos cuarto, quinto y sexto, así como 81, fracción XLVI, y 82, fracción XLII, del Código Fiscal de la Federación.

Con dicha reforma, se modificó el cuarto párrafo del artículo 29-A del CFF para establecer como limitante de cancelar los CFDI solo en el ejercicio fiscal en que se expidan.

Asimismo, como consecuencia de dicha reforma, se adicionó, en los artículos 81, fracción XLVI y 82, fracción XLII del CFF, una multa del 5% al 10% del monto de los comprobantes fiscales que sean cancelados fuera del plazo previsto para ello, lo que agravó la implementación de dicha limitante.

Lo anterior, ocasionó diversas problemáticas para los contribuyentes, pues las operaciones en las actividades económicas no siempre son lineales o predecibles en cuanto a su realización definitiva, ya que frecuentemente existen circunstancias que llevan a cancelar, modificar o incluso extinguir las mismas, pudiendo ocurrir esta situación válidamente en un periodo que exceda al ejercicio fiscal en que se expidió el CFDI que ampare dicha operación.

Por ejemplo, es recurrente que las autoridades fiscales envíen invitaciones a los contribuyentes para aclarar su situación fiscal si advierten discrepancias entre el importe amparado por los CFDI y las declaraciones provisionales o anuales. Si la norma bajo análisis impide a los contribuyentes cancelar un CFDI por haberse emitido en un ejercicio distinto, entonces se determinarán contribuciones a su cargo que no corresponden a su verdadera situación patrimonial, generando distorsiones y controversias innecesarias con las autoridades fiscales, molestias y gastos adicionales para el contribuyente, porque ahora tendría que interponer un medio de defensa, o bien acceder a pagar contribuciones que no le corresponden.

Para tratar de mitigar la problemática que ocasionó dicha reforma, las autoridades fiscales emitieron la regla 2.7.1.47. de la Resolución Miscelánea Fiscal (RM) para el ejercicio fiscal de 2022, a través de la cual se extendió el plazo, precisándose que la cancelación de los CFDI podría efectuarse a más tardar el 31 de enero del año siguiente a su expedición.

Posteriormente, en la Primera Resolución de modificaciones a la RM para el ejercicio fiscal de 2022 y su Anexo 1-A, se reformó la regla referida y se precisó que para los efectos del citado artículo 29-A, cuarto párrafo del CFF, la cancelación de los CFDI se podría efectuar a más tardar en el mes en el cual se deba presentar la declaración anual del impuesto sobre la renta (ISR) correspondiente al ejercicio fiscal en el cual se expidió el citado comprobante.

Considerando las problemáticas o situaciones a las que se enfrentaban los contribuyentes, se interpusieron diversos juicios de amparo y, mediante sesiones de fecha 25 de octubre de 2023 y 8 de noviembre de 2023, la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación (SCJN) resolvió los amparos en revisión 683/2023 y 647/2023, respectivamente, en los cuales consideró inconstitucional la limitante referida.

La SCJN determinó que la limitante es violatoria del principio de seguridad jurídica en relación con la libertad de comercio, ya que la emisión de los CFDI cobra relevancia hasta que las operaciones que amparan generan sus efectos fiscales, situación que acontece al presentar las declaraciones de que se traten y al liquidarse las contribuciones a cargo de las personas físicas y morales, lo que no necesariamente ocurre dentro del ejercicio fiscal en que se emiten.

Esto es, la SCJN consideró que el plazo fijado por el legislador no guarda congruencia con el sistema legal de temporalidad para el cumplimiento de obligaciones fiscales y tributarias.

Asimismo, la SCJN determinó que, con la limitante en comento, se desconoce el dinamismo de las operaciones comerciales, ya que existen cuestiones relativas al desarrollo de las propias operaciones que no son tomadas en consideración (terminación anticipada, incumplimiento de contratos, cancelación de servicios, entre otros).

Finalmente, la SCJN señaló que resulta incongruente que se señale como única excepción a la limitante que nos ocupa, que las disposiciones fiscales establezcan un plazo menor para la cancelación de dichos comprobantes, ya que se establece en favor de la autoridad administrativa la posibilidad de regular que la cancelación deba ocurrir en un plazo incluso menor al ejercicio fiscal en que se lleva a cabo la operación amparada por el CFDI, situación que genera inseguridad jurídica a los contribuyentes.

En este sentido, la SCJN aclaró que el efecto de la concesión del amparo es para que la limitante antes referida no sea aplicable, puntualizando que en caso de que exista alguna otra disposición normativa que establezca el plazo para realizar la cancelación de los CFDI posterior al ejercicio fiscal en que se emiten, deberá acatarse.

Si bien estas resoluciones son a favor de los contribuyentes, es importante considerar que los efectos de esta declaratoria de inconstitucionalidad solo serán aplicables a las quejosas que interpusieron el juicio de garantías y, en su caso, a aquellos que lo soliciten en el mismo sentido. Mientras esto ocurra, los contribuyentes deben cuidar el cumplimiento de lo dispuesto en el cuarto párrafo del artículo 29-A del CFF para evitar sean sancionados por la autoridad fiscal.

Este artículo fue preparado por el Lic. Eugenio Francisco Sáenz Rohana, integrante de la Academia Chihuahuense de Estudios Fiscales, A.C. Refleja su opinión.