Esquemas reportables, la nueva herramienta fiscalizadora del SAT

Antecedentes

Como parte de la reforma fiscal 2020, a partir del 1 de enero de 2021 empezarán a correr los plazos para cumplir con la obligación, por parte de los sujetos obligados, de informar al Servicio de Administración Tributaria (SAT) lo que se denomina “Esquemas Reportables”, es decir, la realización por parte de los contribuyentes, de ciertas actividades que generen o puedan generar un beneficio fiscal en México y que se ubiquen en alguno de los catorce temas contenidos en las disposiciones aplicables del Código Fiscal de la Federación y que el SAT considera una planeación fiscal agresiva.

Para estos fines, beneficio fiscal, se considera cualquier reducción, eliminación o diferimiento temporal de una contribución, ya sea que se alcance a través de la disminución de un ingreso o bien del incremento de un gasto.

De igual, manera, los catorce temas que involucran transacciones de alto riesgo comprenden las siguientes:

1.  Evite que las autoridades extranjeras intercambien información fiscal o financiera con las autoridades fiscales mexicanas;

2. Evite la aplicación de los regímenes fiscales preferentes y figuras transparentes contenidas en la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR);

3. Consista en uno o más actos jurídicos que permitan transmitir pérdidas fiscales pendientes de amortizar a personas distintas de las que las generaron;

4. Consista en una serie de pagos u operaciones interconectados que retornen la totalidad o una parte del monto del primer pago a quién lo efectuó, a sus accionistas o partes relacionadas;

5. Involucre a un residente extranjero que aplique un convenio para evitar la doble imposición (Tratados) respecto a ingresos que no estén gravados en el país o jurisdicción de residencia fiscal del contribuyente o lo estén a una tasa reducida;

6. Involucre ciertas operaciones entre partes relacionadas con características particulares derivadas de reestructuraciones, transacciones sin contraprestación, etc.;

7. Se evite constituir un establecimiento permanente (EP) en México en términos de la LISR y los Tratados;

8. Involucre la transmisión de un activo depreciado total o parcialmente para que sea depreciado por otra parte relacionada;

9. Cuando involucre lo que la LISR considera un mecanismo híbrido;

10.   Evite la identificación del beneficiario efectivo de ingresos o activos;

11.Cuando se realicen operaciones para generar utilidades para amortizar pérdidas fiscales cuyo plazo esté por terminar y genere una deducción en la empresa que incurrió en las pérdidas o en una parte relacionada;

12.   Evite la aplicación de la tasa de retención del 10% sobre dividendos pagados;

13.   Cuando se otorgue el uso o goce temporal de un bien y el arrendatario a su vez, otorgue el uso o goce temporal del mismo bien arrendado al arrendador o a una parte relacionada de éste; y

14.   Involucre operaciones cuyos registros contables y fiscales presenten diferencias mayores al 20% excepto por concepto de depreciación.

Adicionalmente, lo que algunos llaman como el tema número 15, será reportable también, cualquier mecanismo que evite la aplicación de los puntos anteriores.

Es importante señalar que, de ubicarse en alguno de los temas anteriores, no significa que el contribuyente va a realizar un acto prohibido por las disposiciones fiscales, sino que, al generar un beneficio fiscal, es una operación que el SAT desea conocer, para muy seguramente, revisarla con mayor detalle vía un procedimiento específico de fiscalización.

Debido cumplimiento

Inicialmente el obligado a revelar los esquemas reportables será el asesor fiscal, sea persona física o morales, que en el curso ordinario de su actividad sea el responsable o esté involucrado en el diseño o implementación de un esquema reportable a ser puesto en práctica por un contribuyente.

La revelación de los esquemas reportables se llevará a cabo vía declaración informativa que se presentará a más tardar, dentro de los 30 días hábiles siguientes a aquél en que se tenga el primer contacto para comercializar un esquema o a partir de que el esquema ya esté listo para ser implementado por el contribuyente o se realice el primer acto o hecho jurídico que forme parte del esquema, lo que ocurra primero.

Al recibir la declaración informativa en comento, el SAT emitirá el acuse correspondiente, así como un certificado donde se asigne un número de identificación a cada uno de los esquemas reportables revelados, para que, a su vez, el asesor proporcione dicho número al contribuyente que corresponda.

En el caso de esquemas que originen un beneficio fiscal pero que no se ubiquen en alguno de los catorce temas antes señalados, el asesor fiscal involucrado deberá emitir constancia al contribuyente en la que justifique y motive las razones por las cuales considere que no es reportable. Dicha constancia deberá emitirse dentro de los cinco días hábiles siguientes a aquél en que se ponga a disposición del contribuyente el esquema o se realice el primer hecho o acto jurídico que forme parte del esquema.  

No obstante lo anteriormente señalado, los contribuyentes que implementen los mencionados esquemas reportables, serán los obligados a reportarlos, en los siguientes casos, entre otros:

a. Se trate de un esquema reportable que se hubiese implementado en 2019 o años anteriores y que aún en 2020 o años posteriores continúe originando beneficios fiscales.

b. Se trate de un esquema reportable implementado y desarrollado enteramente por el contribuyente.

c.  Cuando así lo hubiesen acordado el asesor fiscal y el contribuyente. 

d. Cuando el asesor fiscal no le proporcione el número de identificación del esquema reportable asignado por el SAT o no le entregue constancia en la que le señalé que el esquema no es reportable.

Por el ejercicio fiscal de 2020, las fechas importantes a considerar para el debido cumplimiento de esta nueva obligación son las siguientes:

Sanciones

Considerando las diversas sanciones que se establecen en el CFF para quienes, estando obligados, no cumplan con las obligaciones previstas, podemos darnos cuenta de la importancia que el SAT dará a esta nueva obligación.

Entre otras sanciones, basta señalar que en el caso de que el esquema no se declare; se declare en forma extemporánea a requerimiento de la autoridad; o aún habiéndose declarado se revele en forma incompleta o con errores, el asesor fiscal obligado a hacerlo, puede hacerse acreedor a una multa de entre $50,000 a $20,000,000 de pesos por esquema; mientras que en el caso del contribuyente, la sanción consistirá en una multa equivalente a una cantidad de entre el 50% al 75% del monto del beneficio fiscal derivado del esquema no revelado y sin que pueda darle efecto fiscal a este beneficio.

Reglas adicionales de aplicación

Al momento de escribir este artículo, se espera que el SAT dé a conocer reglas adicionales para fines de la forma o del procedimiento a seguir por los obligados, que permitan el adecuado cumplimiento de esta nueva obligación fiscal.

De esta manera, se darían a conocer las fichas de trámite correspondientes, en las que se aclare la información y documentación adicionales que se deberán incluir, así como los formularios fiscales correspondientes. 

A la par de estas reglas de procedimiento, se esperaría que se publicaran reglas que definan claramente el sentido y alcance de cada uno de los catorce temas que comprenden los esquemas reportables. Entre otros:

-   ¿Cuándo se considera que se “evita” la retención del 10% de retención sobre dividendos pagados? Recordemos que, si bien la LISR contempla esta retención en el caso de dividendos que provengan de utilidades generadas a partir de 2014, vía la aplicación de los Tratados, esta retención puede reducirse al 5% o al cero.

-   ¿Cuándo se considera que el plazo para amortizar una pérdida fiscal está por terminar? ¿Cuándo resten menos de cinco años?

-   ¿Cuándo se considera que se evita constituir un EP? ¿Vía la estructura de maquiladora para fines fiscales, se evita un EP para el residente en el extranjero?

Estemos al pendiente de la publicación de estas nuevas reglas.

Conclusiones: ¿Qué deben hacer los contribuyentes?

Dadas las sanciones que involucra el no debido cumplimiento de esta obligación, es indispensable que los contribuyentes definan un plan de acción que les permita cumplir en tiempo y forma. Entre otras actividades, el plan de acción deberá contener:

a. Levantamiento del inventario de actividades Sí reportables;

b. Definición de quién será el obligado a reportarlas: el asesor o la compañía;

c.  Quienes serán los responsables de recabar la información y documentación que será necesario proporcionar al SAT; y

d. Levantamiento del inventario de actividades NO reportables, y en su caso, obtención de las constancias correspondientes a ser emitidas por el asesor fiscal, de ser aplicable.

A la par de este plan de acción, se deberán de preparar los correspondientes “expedientes de defensa” que permitan demostrar, en caso de una revisión por parte de la autoridad fiscal, que el acto jurídico que originó un beneficio fiscal:

-   Efectivamente se llevó cabo;

-   Fue estrictamente indispensable para los fines de la consecución del objeto social;

-   Cuenta con el contrato vigente correspondiente;

-   Cumple con reglas de precios de transferencia;

-   Cumple con las disposiciones aplicables en materia de razón de negocios; y que

-   Cuenta con la documentación que permita demostrar la materialidad del mismo.

NOTA: Este tema fue preparado por el M.D.F. Héctor Gerardo Aguilar, miembro de la Academia Chihuahuense de Estudios Fiscales, A.C., Socio de Impuestos Federales Pricewaterhouse Coopers, S.C. “Refleja su opinión.”

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